¿A quién corresponde probar la deducibilidad de un gasto de un autónomo?

¿Puedo deducir el gasto por la adquisición de un vehículo? ¿Y la factura del restaurante? ¿Y qué pasa con los tiques de aparcamiento y los billetes de tren que utilizo para desplazamientos profesionales? ¿Y si no dispongo de factura? Estas y muchas otras preguntas son las que, recurrentemente, se formulan millones de autónomos cuando llega el momento de cumplir con el fisco. Y, en no pocas ocasiones, esas autoliquidaciones realizadas por el contribuyente derivan en una comprobación por parte de la Administración Tributaria.

Todo empieza cuando el cartero llama a nuestra puerta con ese temido sobre con fondo negro y en él esa notificación del inicio del procedimiento para comprobar la correcta autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Recordemos que el rendimiento neto de las actividades económicas en este impuesto, cuya gestión recae casi íntegramente sobre el sujeto pasivo, se determina por la diferencia entre ingresos y gastos. Estos gastos deben ser necesarios para la obtención del rendimiento y en general se aceptan los que tienen tal consideración en el Impuesto sobre Sociedades, existiendo una remisión expresa a la normativa reguladora de dicho impuesto.

En muchos de estos procedimientos iniciados por la Administración encaminados a corregir la base imponible determinada por el contribuyente, ésta se ve aumentada por entender que se han incluido gastos que no se consideran deducibles por no estar vinculados a la actividad o no estar debidamente justificados, por ejemplo. Y, llegados a este punto, ¿a quién corresponde probar que el gasto en cuestión es deducible? ¿Puede la Administración sin más negar dicha deducibilidad que el contribuyente ha considerado al presentar el Impuesto?

Pues bien, en los últimos meses se han dictado varias sentencias por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de nuestro Tribunal Superior de Justicia que vienen a facilitar la gestión y ofrecen seguridad jurídica en un tema tan peliagudo como es la deducibilidad de gastos.

Consecuencia de las reglas sobre la carga de la prueba recogidas en la Ley General Tributaria, tradicionalmente se ha venido entendiendo que el particular ha de probar los hechos que le beneficien, como podrían ser los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales. Y en este saco los Tribunales venían incluyendo la deducibilidad de gastos. Y, es aquí, donde radica el avance realizado por nuestro TSJ, pues considera que en tales casos la Administración no puede rechazar sin más la deducibilidad de un gasto, sino que “a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación”, y sólo entonces se traslada al contribuyente la carga de la prueba.

Afirma el Tribunal que en estos casos “la cuestión litigiosa no versa sobre el reconocimiento de un beneficio fiscal. Si así hubiera sido, incumbiría a quien lo alegara la carga de acreditar las circunstancias constitutivas de su derecho; sin embargo, la discusión litigiosa trata de otros datos con relevancia fiscal que proporciona la persona interesada a fin de cuantificar su deuda tributaria. Lo cuales no admiten ser descartados con una mera negativa de la Administración o mediando un criterio inconsistente”.

El cambio sustancial de criterio pivota sobre la base de entender que la deducibilidad de gastos no es un beneficio fiscal -como en demasiadas ocasiones es tratado- sino una consecuencia de la gestión del impuesto.

Y añade, junto a la premisa anterior, que la carga de la prueba exigible al obligado tributario tiene que ponderarse con arreglo a pautas de proporcionalidad que eviten un formalismo excesivo o una prueba diabólica. Estamos acostumbrados a que cualquier gasto no soportado por una factura sea automáticamente excluido. Pues bien, estas sentencias admiten como suficiente, por ejemplo, los tiques de restaurante, combustible, peaje de autopista, taxi y aparcamiento o los billetes de tren, considerando que la factura poco o nada ilustra sobre la vinculación y la necesidad con la actividad profesional.

Por lo tanto, ante la sospecha por parte de la Administración de que determinado gasto no resulta deducible por el motivo que sea, no bastará con negar tal deducibilidad, sino que tendrá que al menos aportar indicios suficientes y serios que le lleven a cuestionarla y solo entonces el contribuyente deberá acreditar la procedencia de la deducción practicada.

En los últimos años asistimos a una nueva generación de sentencias que directa o indirectamente tienen en cuenta el derecho a una buena administración. Y es que, ante un sistema tributario en el que la gestión de los impuestos recae principalmente y casi en exclusiva sobre el contribuyente, y a la que se suman no pocas obligaciones materiales y formales -y, todo ello, sin perder de vista la posibilidad de ser sancionado ante el más mínimo error-, debemos tener presente este derecho que se eleva a la categoría de fundamental.

Así, ante cualquier actuación de la Administración que pueda poner en entredicho la virtualidad de este derecho fundamental, el mismo podrá ser invocado por los particulares, en última instancia, ante los tribunales de justicia.

Amparo Lezcano Artal es abogada en Baeza Lezcano y profesora asociada en la Facultad de Derecho de la Universidad de Valencia